零对价股权转让是否缴纳印花税案例分析

零对价股权转让是否缴纳印花税案例分析
近期，某公司股权转让时与税务机关发生争议，争议的焦点是认缴制度下，零对价股权转让是否缴纳印花税。

A公司系某自然人于2015年在浙江省湖州市设立的一人有限公司，注册资本人民币500万元，由公司的自然人股东认缴但未实际出资。截至2016年4月，公司的净资产为负数。2016年5月，公司自然人股东拟以零对价将公司100%的股权转让给B公司。办理相关变更手续时，税务机关要求自然人转让方按认缴的注册资本（即500万元）为基础缴纳印花税。

认缴而未实际出资，且公司净资产低于认缴的注册资本的情况下，股权转让时是应按照约定的转让价格还是认缴的注册资本额缴纳印花税是税企争议的焦点。

股权转让合同作为印花税暂行条例明确规定的产权转移之一，需按规定缴纳印花税。《国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定》（国税发〔1991〕155号）第十条规定，财产所有权转移书据的征税范围包括经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。根据印花税暂行条例的规定，股权转让合同，按合同载明的股权转让金额的0.05%计算缴纳印花税。

在前述案例中，纳税人认为，因合同约定的股权转让价格为零，不应缴纳印花税。但地税机关要求纳税人按不低于认缴的公司注册资本的金额来缴纳印花税，这样合同双方各缴纳印花税2500元。

笔者认为，本案中地税机关的观点有失偏颇，主要理由有：第一，合同双方对合同金额的约定是双方意思的体现，且公允反映了转让当时被转让股权的市场价值。虽然公司的注册资本为500万元，但在认缴制下自然人股东并未实际出资，且截至转让时公司的净资产为负数，不存在人为调整合同的股权转让价格以实现少缴税款的目的。第二，印花税暂行条例及其相关规定，并未设置类似企业所得税法下的反避税制度。即使在某些情形下，合同双方约定的股权价格构成《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（国家税务总局公告2014年第67号）所规定的“价格明显偏低且无正当理由”的情形，因当前相关税法缺少有关印花税的反避税规则，税务机关也无权基于征收印花税目的对转让价格重新认定。

尽管注册资本认缴制的实施已有一段时间，但基层税务人员可能仍然对该制度的法律意义缺乏了解，且习惯于按实缴制下的惯性思维对相关业务开展税务认定和处理。在当前整体经济增长放缓的形势下，建议税务机关严格执法的尺度，对法无明文规定的情形，应考虑从有利于纳税人的原则解释，从而涵养税源、促进经济发展。