政府补助准则修订对企业所得税房产税土地增值

政府补助准则修订对企业所得税房产税土地增值税的影响

修订准则提出政府补助的会计处理有两种方法：一是总额法，将政府补助全额确认为收益；二是净额法，将政府补助作为相关成本费用的扣减。原准则仅提到了总额法。

新准则第八条 与资产相关的政府补助，应当冲减相关资产的账面价值或确认为递延收益。第九条 与收益相关的政府补助，应当分情况按照以下规定进行会计处理：（一）用于补偿企业以后期间的相关成本费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关成本费用或损失的期间，计入当期损益或冲减相关成本；（二）用于补偿企业已发生的相关成本费用或损失的，直接计入当期损益或冲减相关成本。

而原准则第七条： 与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。原准则第八条： 与收益相关的政府补助，应当分别下列情况处理：（一）用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益。（二）用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。

那么获得政府返还受让土地款如何处理？此前毫无疑问企业所得税上需要作为不征税收入或征税收入处理，但现在若冲减土地成本，则企业所得税跨期问题无疑是个问题，因为冲减土地成本未必影响当期所得额，而计入收入则影响了当期所得额。

对于土地增值税而言，倒是和新准则有异曲同工之妙，比如江苏省地方税务局关于土地增值税有关业务问题的公告（苏地税规〔2012〕1号）纳税人为取得土地使用权所支付的地价款，在计算土地增值税时，应以纳税人实际支付土地出让金（包括后期补缴的土地出让金），减去因受让该宗土地政府以各种形式支付给纳税人的经济利益后予以确认。

关于房产税，同样存在这个问题，财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知（财税〔2010〕121号）对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。

那么此处的地价应当指冲减成本后的地价。

总之，关于上述三个税种的问题需要税务总局作出明确答复，根据判断，税会差异是越来越少的，我判断极有可能遵从会计的处理。

另外企业从政府取得的经济资源并不一定都是政府补助，还有可能是政府对企业的资本性投入和政府购买服务。例如，新能源汽车价格补贴、家电下乡补贴等名义上是政府补贴，实际上与企业日常经营活动密切相关且构成了企业商品或服务对价的组成部分，应当作为收入进行会计处理。实务界希望在政府补助准则中明确规定政府补助和收入的区分原则。

因此新准则新增了第十一条 与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务实质，计入其他收益或冲减相关成本费用。与企业日常活动无关的政府补助，应当计入营业外收支。

例 2016年12月，甲公司收到财政部门拨款2000万元，系对甲公司2016年执行国家计划内政策价差的补偿。甲公司A商品单位售价为5万元/台，成本为2.5万元/台，但在纳入国家计划内政策体系后，甲公司对国家规定范围内的用户销售A商品的售价为3万元/台，国家财政给予2万元/台的补贴。2016年甲公司共销售政策范围内A商品1000件。

【解读】本例中，甲公司自财政部门取得的款项不属于政府补助，该款项与具有明确商业实质的交易相关，不是公司自国家无偿取得的现金流入，应作为企业正常销售价款的一部分。会计处理如下：

借：应收账款、银行存款 5000

贷：主营业务收入 5000

借：主营业务成本 2500

贷：库存商品 2500

而此前国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告（国家税务总局公告2013年第3号）按照现行增值税政策，纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税。

而该公告的解读提到：中央财政补贴有的直接支付给予销售方，有的先补给购买方，再由购买方转付给销售方。我们认为，无论采取何种方式，购买者实际支付的购买价格，均为原价格扣减中央财政补贴后的金额。根据现行增值税暂行条例规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。纳税人取得的中央财政补贴，其取得渠道是中央财政，因此不属于增值税应税收入，不征收增值税。

现在准则改了，会计上作为主营业务收入呢，增值税是否也应纳入计税收入呢，这个也需要尽快予以明确。