款追征期限应从哪一天算起

款追征期限应从哪一天算起
2015年12月1日，某地税局稽查局下达《税务检查通知书》，对甲企业实施了税务检查。明确检查期限为2012年1月1日~2014年12月31日。通过检查，发现甲企业存在未缴少缴营业税、城镇土地使用税的情形。由于该单位未缴少缴税款超过了10万元，且稽查人员初步拟按税收征管法六十四条第二款处理。根据《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》（国税函[2009]326号）规定：“税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神，一般为三年，特殊情况可以延长至五年。”

　　稽查人员在确定追征期时，产生了困惑。因为征管法第五十二条第二款规定：“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。”该条款并未明确追征期具体该如何计算，计算三年或五年的基准日到底是哪一天？

　　在该条款的释义中进一步解释：“税务机关自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日起三年内发现的，可以向纳税人、扣缴义务人追征”。所以问题的关键是“发现”之日如何确定？

　　有一种观点认为，真正检查时的发现之日，肯定是晚于检查通知书下达之日，而早于税务处理决定书下达之日。但这个实际的发现之日没有一个明确的法律文书来确定，无法作为证据资料，无法在行政诉讼中得到法院的认可。所以这种观点认为“发现”之日是《税务处理决定书》下达之日。因为只有那个时点才明确了纳税人未缴的税种和金额，是具有法律意义的“发现”。

　　另一种观点认为，“发现”之日是《税务检查通知书》下达之日。因为这样确定具有可操作性，税务检查通知书一旦下达，是一个非常明确的日期。而如果采用《税务处理决定书》，相当于是用一个未来不确定的时间来指导现在的证据收集范围，难以执行。

　　通过大量的文件搜索和查找，笔者找到了一个相关的文件。《全国人大常委会法制委关于提请明确对行政处罚追诉时效“二年未被发现”认定问题的函的研究意见》（法工委复字〔2004〕27号）规定：“《行政处罚法》第29条规定的发现违法违纪行为的主体是处罚机关或有权处罚的机关，公安、检察、法院、纪检监察部门和司法行政机关都是行使社会公权力的机关，对律师违法违纪行为的发现都应该具有《行政处罚法》规定的法律效力。因此上述任何一个机关对律师违法违纪行为只要启动调查、取证和立案程序，均可视为‘发现’；群众举报后被认定属实的，发现时效以举报时间为准。”

　　该文件虽然是对律师违法违纪行为进行处罚的一个回函。但其核心是解释“发现”时间如何界定的问题。

　　根据上述规定，该案例也就是下达了《税务检查通知书》的日期，即可作为发现之日。在本案中也就是2015年12月1日可认定为发现之日，以此作为计算追征期的基准日，向前倒算五年，也就是2010年12月1日以后的未缴税款，在本次检查中均需要追征。

　　紧接着，税务人员又提出一个问题，在追征期范围内，是指申报期还是所属期。比如所属期为2010年11月的营业税，申报期是2012年12月15日之前。是否属于追征范围。根据税收征管法五十二条释义“自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日起三年内发现，可以向纳税人、扣缴义务人追征”中的意思，应该追征。同理，根据山西省的规定，城镇土地使用税按年计算，分季度缴纳。显然，2010年第四季度的城镇土地使用税也属于追征范围。

　　笔者希望国家税务总局能就“发现”之日，和每个税种如何确定追征期问题进一步明确。让基层人员在税法执行中准确执法。