制度安排：注册会计师行业建设的一剂良药

    频频发生的会计信息失真事件，爆发全行业信誉危机，中国注册会计师行业将面临来自境外会计公司的强劲而全面的冲击。内忧如斯，外患如狂飙，危机直击中国会计业。本文仅就会计信息失真的形成原因和注会行业建设问题提出一些看法。

造成会计信息失真的原因

公司治理结构的缺陷制约着会计信息质量的提高

由于信息不对称，带来了不利选择和道德风险问题。经典的解决办法有两种：一是硬约束——公司治理结构；二是软约束——经理人股票期权。但这又都需要高质量的会计信息。为此，做出独立董事审计委员会制度安排，但不剥夺大股东在独立董事聘任方面的投票权。独立董事立得起来吗﹖如何确定独立董事的报酬﹖1年2万﹖20万﹖200万﹖拿了钱该为谁说话﹖

现行的注册会计师CPA聘任制度危及了社会审计的独立性

为什么“银广夏”不是由CPA发现，而是由记者发现﹖是CPA专业水准不如记者﹖记者所拥有的独立性恰好是CPA所缺少的。丧失了独立性，CPA的鉴证职能值几个钱﹖CPA由管理层与大股东聘任，股东大会在CPA聘任方面只是“橡皮图章”，没有决定权，由此可以看出CPA行业的困境。规范执业等死，不规范执业找死，反正“死路一条”。而CPA干得好进医院，干不好进法院，成为“两院院士”。所以必须终止由上市公司聘任CPA的做法，改由证监会或交易所聘任CPA，所需资金由特别基金解决。若短期内难以实施，可选择绩差公司ST和PT公司以及有违法违规记录的公司先行试点并实行上市公司审计强行轮换制度，建立CPA民事赔偿追索机制。

造假成本与造假收益的不对称助长了会计造假

虚假会计信息泛滥成灾说明什么﹖证券市场上市公司存在着对虚假会计信息的旺盛需求。只要造假预期成本小于造假预期收益，上市公司就有“博弈”的理由和冲动。这种现象从另一角度证明了会计造假的收益效益，也就是说会计造假的收益明显大于成本，前赴后继的“英雄壮举”仍将继续，可能蔓延成“劣币驱逐良币”的现象。应当尽快建立民事赔偿机制，加大稽查力度和稽查面，大幅度提高造假成本，使会计造假成为无利可图的行为。

剥离与模拟侵蚀着会计信息真实性的根基

剥离与模拟同企业改制上市相伴而生。他说，在我国证券市场的发展中，剥离与模拟功不可没，没有他就没有上市公司，但它从根本上动摇了会计信息的真实性。剥离与模拟，是化腐朽为神奇的秘籍。三年又一期的会计报表所展示的经营业绩和财务状况往往令国外同行汗颜，保持“资金运动”，通过配股增发“圈钱”，以增量掩盖存量的不足，再剥离、再模拟。倘若剥离与模拟继续存在，上市公司只会盈利，不会亏损，但这种盈利是财务会计意义上的利润。因此，剥离与模拟与其说是“会计创新”，不如说是滋生会计造假的温床。

资产重组与关联交易会使会计沦为“魔术”之虞

会计是一门科学，还是一门艺术。有专家认为会计可能是一门“魔术”。通过资产重组和关联交易，上市公司亏损一夜之间就可变成盈利，我们从四个案例透视出“魔法”。

某上市公司6926万元的土地卖得21926万元，获得利润15000万元；1454万元的下属企业卖9414万元，获利7960万元。两笔暴利22960万元，占当年利润总额9733万元的235.9％，剔除暴利后，亏损13277万元。

某上市公司大股东为解决拖欠债务问题，2000年10月30日将其持有的1000万股股权以每股1元转让给该上市公司，2000年11月22日，该上市公司以每股8元的价格将这些股权转让给关联企业，获得7000万元的投资收益，占当年利润总额1604万元的436.4％，剔除后，亏损5396万元。

令“魔术大师”们自叹不如的“摘帽高手”——ST包装，2000年11月25日，将其持有的四川长信40％的股权以4800万元让给尚未入主的潜在大股东?四川泰港集团?，确认4800万元的投资收益?因长信资不抵债，长期投资已减记至零?，资不抵债的股权可以卖4800万元，真是匪夷所思?占当年利润总额1622万元的295.9％；若剔除，亏损3178万元，同样是在2000年11月25日这个大好日子里，四川泰港集团将其持有的四川神岩风景区旅游公司95％股权?评估值18943万元?无偿赠送给ST包装，ST包装由此确认了12692万元的资本公积，其余作为递延税款，每股净资产由1999年末的0.308元增至2000年末的2.74元，ST包装如愿以偿地摘掉ST的帽子。

波导股份，2000年度将10427万元广告宣传费用的70％?即7299万元?转由其大股东奉化波导科技发展公司承担，转嫁的广告宣传费用占当年利润总额4401万元的165.8％；若剔除，亏损2898万元，上市公司有难，大股东解囊相助在中国证券市场上已蔚然成风。

制度建设是注会行业发展首要问题

独立性是注册会计师行业的灵魂

独立性是注册会计师执行审计业务的灵魂，是客观、公正的前提。当前，中国注册会计师的突出问题是独立性不足，存在不少损害，影响注册会计师独立性的情况。中注协前不久出台了《注册会计师职业道德规范指导意见》，指导意见对如何保持执业的独立性和专业胜任能力，杜绝不规范收费和佣金行为，接任审计的事务所责任等提出了具体要求。指导意见还特别规定，如果事务所受到有关方面的干预难以保持执业的独立性，应当解除业务约定，或者拒绝承接业务。

中国注册会计师协会秘书长陈毓圭表示，中注协将继续把提高执业的独立性作为今后行业诚信建设的重要内容。下一步将继续围绕诚信建设，尽快制定行业诚信建设纲要，加强监管，业务指导，风险教育和风险提示工作，增强自律，强化培训，严把入门关，把关乎社会公众利益和经济运行安全的上市公司、金融、证券、保险等领域的审计业务列为监管重点。

职业道德水平是注册会计师在公众中的形象。是注册会计师公信力的重要标准保持独立、客观、公正的超然地位，这也是注册会计师安身立命的基础，其中独立性尤为重要。

专业胜任能力也是职业道德的重要组成部分。比如，注册会计师在执业中是否有谨慎态度，事务所的审计能力是否与客户的规模相匹配，能否高效地完成必须执行的程序，主任会计师对会计审计准则是否准确把握，是否有领导能力，专业权威对现场审计人员进行有效控制等等。另外，事务所是一个团队，任何个人本领再高强，也不可能说事务所具备了专业胜任的水平。

CPA呼唤合伙制

一位资深专家认为，从治本的角度出发，中国CPA要健康有序发展，必须进行制度创新。包括组织形式、监管手段、民事赔偿等制度的创新。

这位专家认为，现在国内会计师普遍采取有限责任公司的组织形式，与国际惯例不符，因为会计师事务所承担着社会公众责任，会计师事务所及其注册会计师的业务报告真实与否，直接影响到社会公众利益和投资人、债权人的合法权益。如果事务所因过错行为导致公共利益和投资人、债权人的合法权益受到损害，仅仅以事务所有限资产承担赔偿责任，不仅不足以弥补利害关系人的损失，也难以促使事务所及其注册会计师独立、客观、公正执业，不利于注册会计师行业的健康发展。

据了解，在1999年底之前，4800多家原属于全民所有制的会计师事务所均按照《中华人民共和国注册会计师法》的规定改制为有限责任会计师事务所或合伙制会计师事务所，基本上实现了官办化向民办化的体制转变，但是遗憾的是，在4800多家会计师事务所中，只有200多家改制为合伙制会计师事务所，由合伙人对事务所的债务承担无限连带责任。

完善监管手段

一些专家还认为，在监管手段上，要强化中介机构的作用，弱化政府相关部门的行政管理。政府相关部门的行政管理虽然可以动用大量的资源，但容易造成信息不对称，监管成本也较高。在国外，强调的是“全民监管”，包括股东监管、媒体监管、行业自律。这样的监管信息渠道畅通，监管成本低、效率高，值得借鉴。

建立民事赔偿制

应建立相应的民事赔偿制度。因为诚信问题不是靠道义或喊口号提倡出来的，必须要有严格的法制作为基础。如果做假获取暴利不受惩罚而正当经营却没有客户，那只有傻子才不作假呢。注册会计师因舞弊或重大过失而不能发现上市公司重大会计造假，致使投资者和债权人蒙受损失的，应当承担民事赔偿责任。对违规注册会计师的处罚，应由目前的行政处罚为主，逐步过渡到行政处罚与经济处罚并重。

管理部门委任事务所

业内有关专家同时还建议，暂时终止由上市公司自行聘任注册会计师的做法，改由监管部门或证券交易所委托会计师事务所对上市公司的会计报表进行审计。所需资金可以通过设立特种基金的方式予以解决。此外，可以实行上市公司审计轮换制，每隔3年强制性更换会计师事务所，以免注册会计师与上市公司过于亲密而丧失独立性。

由此看来，会计师行业存在的问题，只是社会经济领域各种矛盾的一个折射。在我国的经济转型时期，出现这样那样的不规范或许是很难避免的，而治理整顿，不能是头痛医头，脚痛医脚。在商品经济领域，我们的打假斗争已经持续了相当长时间，相信还会长期地打下去。同样，对于中国会计师行业出现的问题，我们需要有耐心、有韧性，在整顿会计师行业的同时，同样也要整顿企业的行为。在我国证券市场还处在不断完善发展过程中，在企业普遍存在“圈钱”饥渴症的情况下，打假的任务还相当艰巨。

本文版权属于作者杨智深和