税务难题——来自会计国际化的冲击

随着全球经济一体化趋势的加强和国际资本市场的形成，会计的国际化也在逐步变为现实。尽量消除会计的国际差异，提供在国际资本市场上通用和可比的会计信息已成为有关国际组织和各国会计准则制定机构的共识。在我国，随着一系列具体会计准则的出台和统一会计制度的颁布实施，标志着中国在会计国际化方面取得了实质性的进展，中国会计已基本实现与国际会计惯例接轨。会计方面的重大改革举措，将会对税务工作产生怎样的影响，如何解决由此给税务工作带来的难题，值得我们思考和研究。

　　一、会计与税务的渊源关系

　　从世界范围来看，会计与税务的关系大体上有两种状态-分离或重合。美国将会计目标定位为“决策有用”，将投资者和债权人界定为会计信息的主要使用者，因此，会计与税务处于高度分离的状态，服务于投资者和债权人决策要求的会计报表完全不同于为纳税而编制的报表；法国、意大利、西班牙等国家，强调会计应为政府税收服务，其会计模式属于典型的税务定向会计模式，从而使财务会计与税务会计高度重合。

　　我国当前的经济成分仍然是国有及国家控股的企业占支配地位：“以公有制经济为基础的市场经济”也是社会主义市场经济的特点之一，所以在我国，政府与企业、企业与企业的关系显然不同于自由资本主义国家，政府既是企业的所有者，又是企业的债权人，同时又是宏观经济调控的指挥者和国家税收的征税主体，企业与企业之间也是同属于一个“出资人”的关联方，这样的经济体制注定我国会计更强调协调统一，强调服务于税收工作的需要。

　　我国财务会计与税务会计的重合表现在许多方面，可以概括为在法律法规层次上和实务操作平台上。《中华人民共和国会计法》第三十三条规定，“财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监督等部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责，对有关单位的会计资料实施监督检查”。《中华人民共和国税收征收管理法》第十九条规定，“纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算”；第二十条规定“从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件，应当报送国家税务机关备案。纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政，税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。”法律法规的条文充分反映了财务会计和税务会计高度重合，财务会计的目标服务于政府税收工作需要的特点。在实务中，这种高度的重合更是比比皆是，例如，消费税的税基就是按会计制度确认的收入额；增值税的科目设置、账户结构及会计分录，无不体现出服务于税务的导向；所得税也只是在会计利润的基础上对有限的几个项目作适当的调整；在企业的会计账簿和会计报表中，很少能见到“递延税款”之类的项目。应当肯定，这种财务会计和税务会计合一的模式，曾发挥了重要的作用。但是，随着中国会计国际化进程的加快，这种高度重合的模式已受到越来越大的冲击，使得会计信息既不能满足报表使用者决策的需要，又不利于税收工作的顺利进行。

　　二、会计国际化对税务宏观层面的影响

　　会计国际化是随着全球经济一体化和资本市场国际化而出现的会计发展新领域。自从1973年国际会计准则委员会（IASC）成立以来，就致力于制定一套世界通用的会计准则，到2001年国际会计准则理事会（IASB）取代IASC，会计的国际化已由协调转为趋同，欧盟、澳大利亚、俄罗斯等国家和地区已承诺将要求上市公司按国际会计准则编制会计报表。中国在会计国际化进程中也取得了实质性的进展，据《财务与会计》2002年第1期《我国会计标准与国际会计标准一览表》所作的对比，中国会计已基本实现与会计国际惯例的接轨。这些变化从一系列具体会计准则和统一会计制度中也可以清楚地看到。

　　会计方面的重大改革显然有利于中国经济的健康发展和社会主义市场经济会计模式的确立，但是，这样的会计制度及其所产生的会计信息，已难以像过去一样成为税收征管的基础，原因在于以下几个方面：

　　（一）会计目标不适应实现税务目标的要求

　　会计的目标是什么，一直是会计理论界争论的主要问题之一。美国、IASB和正在对世界会计产生重大影响的国家及其它一些相关国际性组织，均将会计目标定位为“决策有用性”，强调会计信息应满足投资者和债权人决策的需要。我国随着社会主义市场经济模式的建立，商业银行改造的深入和证券市场的发展壮大，会计目标必将向有利于市场优化配置资源的方向过渡，即从主要满足政府宏观管理的需要，满足税务工作的需要向主要满足投资者、债权人经济决策的需要转变，会计信息已难以满足税务工作的要求，这是经济发展规律的客观要求。

　　（二）与会计信息质量要求不一致

　　IASB在《编制和提供财务报表的框架》中认为，会计信息的质量特征是指使财务报表提供的信息对使用者有用，其中主要质量特征是可理解性、相关性、可靠性和可比性。IASB在其《财务报表的质量特征》这一概念结构中也认为决策有用的质量特征应包括可理解性、相关性、可靠性和可比性等。这两个在世界范围内最有影响的会计组织均将可理解性和相关性看作会计信息最重要的质量特征，首先在于会计信息的使用者—投资人和债权人多而分散，他们有着不同的知识背景和理解能力，会计信息应满足使用者的需要，而不应仅仅是会计专家和财务分析师的专利；其次，对于决策者来说，最关注的信息是未来现金流量的金额、时间分布和不确定性，因此，当期财务状况和未来一定时期现金流量、盈利前景等信息同等重要，有时后者甚至比前者更有用、更相关、尽管这些相关的信息在可靠性方面比历史数据要逊色一些。

　　而税务工作所需要的会计资料，使用方仅仅是税务部门，无需社会各界广泛的理解，更重要的是，税务会计的资料应当建立在可靠的历史数据或业已发生的经济业务的基础上，可靠性是达到税收会计信息最重要的质量特征。企业投资者和债权人需要关于未来的相关性会计信息，税收工作需要历史的可靠性会计信息，这是个两难的选择。