资产损失税前扣除案例分析

资产损失税前扣除案例分析
目前的资产损失政策将资产损失分为包括现金、银行存款、应收及预付款项等货币性资产损失；存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产损失，以及债权性投资和股权（权益）性投资损失及其他资产损失，并具体规定了不同损失类型提交的证据资料。执行中需要注意的重点事项：

　　1.企业发生资产损失应按规定申报后税前扣除，企业申报资产损失时分为清单申报及专项申报两种形式。正常销售、转让非货币资产；存货的正常损耗；固定资产的正常报废等产生的损失采用清单申报。清单申报范围以外的损失采用专项申报。

　　2015年度汇算清缴纳税申报时，企业发生资产损失税前扣除事项需要填报2014版年度纳税申报表的《A105090资产损失税前扣除及纳税调整明细表》及《A105091资产损失（专项申报）税前扣除及纳税调整明细表》。

　　2.企业申报资产损失提供的证据资料是能够证明企业损失实际发生的客观证明适用于清单申报及专项申报的所有损失类型，证据范围即包括了具有法律效力的外部证据，也包括特定事项的企业内部证据。企业应提供自资产取得→资产价值变动过程→资产损失形成结果的一个完整证据链条以充分说明损失发生的情况。

　　3.不同类型的资产损失分别核算在不同的会计科目，大体归纳为货币性资产损失及非货币损失多反映在“营业外支出”或“管理费用”科目；债权或股权投资损失多反映在“投资收益” 科目。

　　一般情况下，企业申报资产损失时，已根据损失类型计入“管理费用”、“营业外支出”、“投资收益”等科目。企业对不符合规定的资产损失，纳税申报时应在《A105000纳税调整项目明细表》第33行“资产损失”等栏次做纳税调增；对符合规定的资产损失，由于已进行账务处理，纳税时不需要再作调整。

　　[案例分析]

　　A企业为一般纳税人，2014年盘亏一批库存商品，成本价格为200 万元，经查明属于仓库管理不善造成商品发生的霉烂变质，该批产品所耗用的原材料成本为130万元，原材料增值税税率为17%。2015年查明原因后，责任人赔偿2万元。

　　（1）A企业的账务处理

　　①2014年存货盘亏时会计分录如下：

　　借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢    2000000

　　      贷：库存商品　 2000000

　　借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢　 221000

　　      贷：应交税金—应交增值税（进项税额转出） 221000（130×17%=22.1（万元））

　　②2015年查明原因后会计分录如下：

　　借：其他应收款—责任人员的赔偿      20000

　　      营业外支出—财产损失            2201000

　　      贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢　   2221000

　　（2）A企业的纳税申报处理

　　2015年度汇算清缴时，一是《A104000期间费用明细表》第8行填报220.1万元；

　　二是《A105090资产损失税前扣除及纳税调整明细表》第11行“非货币资产损失”中“帐载金额”及“税收金额”填报220.1万元；

　　三是《A105091资产损失（专项申报）税前扣除及纳税调整明细表》第7行“帐载金额”及“税收金额”填报220.1万元；

　　四是《A105000纳税调整项目明细表》第33行“资产损失”第1列“帐载金额”及第2列“税收金额”填报220.1万元。

　　4.企业与税务机关较为常见的争议事项是对应收款项损失的证据资料认定。

　　国家税务总局公告[2011]第25号规定：企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，说明情况并出具专项报告做坏账损失税前扣除；企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，说明情况并出具专项报告后做坏账损失处理。

　　企业一般认为发生的应收账款损失只需要提供“会计处理记录”、“企业的情况说明”和“专项报告”三项证据。实际执行中“逾期3年以上的应收款项”还要结合财税[2009]57号文件规定“有确凿证据证明已无力清偿债务”的要求，进一步提供债务人无力清偿债务的证明。

　　中税协发[2011]109号文件规定：注册税务师办理“应收及预付款项坏账损失”的鉴证应当采取下列程序和方法：①评价被鉴证人有关应收及预付款项内部管理制度是否完善；②审核相关事项合同、协议或说明，确认应收及预付款项的存在，并为被鉴证人所有；③逐笔审核应收及预付款项；④区分应收及预付款项坏账损失类型，取得合法、充分证据材料；⑤确认应收及预付款项坏账损失税前扣除的金额。

　　作者：毕晓颖，作者单位：北京市东城区国家税务局