投资性房地产税务处理对比分析

投资性房地产税务处理对比分析
在公允价值模式下，税会存在明显的差异：税务上按实际成本确定投资性房地产的账面价值，不确认公允价值变化所产生的纳税所得额，对投资性房地产进行折旧或返销，但下列情况属于例外：“国家统一规定清产核资；将固定资产的一部分拆除；固定资产发生永久性损害，经主管税务机关审核，可调整至该固定资产可收回金额，并确定损失。”会计上在年末按投资性房地产的账面价值随着公允价值的波动而要进行调整，调整的差额计入当期损益“公允价值变动损益”。在这种后续计量模式下，不对投资性房地产计提折旧和摊销，也不计提减值。

　　例：2011年1月1日，万发公司用90万元购入一项房产，做为“投资性房地产”进行核算，同日将其对外出租给华远公司，每年收取租金20万，采用公允价值模式计量。2012年底，该厂房的公允价值为110万，2013年12月31日，该厂房的公允价值为100万，2014年12月31日，万发公司将该房地产进行出售，售价110万。税法规定，按房产按10年计提折旧，不考虑残值率。万发公司每年实现的会计利润均为200万，无其他的纳税调整事项。

　　取得时的会计处理：税会处理方法一致

　　借：投资性房地产—成本900,000.00

　　贷：银行存款900,000.00

　　2012年12月31日，公允价值变动的会计处理：

　　借：投资性房地产—公允价值变动200,000.00

　　贷：公允价值变动损益200,000.00

　　税务的处理：该项投资性房地产计提折旧9万，不确认公允价值变动损益，会计处理比税务处理多计收益29万，因此，在申报2012年所得税时调减29万，应交企业所得税（200-29）*0.25%=42.75万。此时，资产的账面价值为110万，资产的计税基础为81万，两者产生暂时性差异为29万，属于应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债7.25万。

　　借：所得税费用500,000.00

　　贷：应交税费—应交所得税427,500.00

　　递延所得税负债72,500.00

　　2013年12月31日，公允价值变动的会计处理：

　　借：公允价值变动100,000.00

　　贷：投资性房地产—公允价值变动100,000.00

　　税务的处理：该项投资性房地产计提折旧9万，不确认产生的资产跌价损失，会计处理比税务处理多计损失1万，因此，在申报2013年所得税时调增1万，应交企业所得税（200+1）*0.25%=50.25万。此时，资产的账面价值为100万，资产的计税基础为72万，两者产生暂时性差异为28万，此28万为累计应确认的应纳税暂时性差异。2013年年底，保留的递延所得税负债余额为7万，该账户年初余额为7.25万，应转回递延所得税负债0.25万。

　　借：所得税费用500,000.00

　　递延所得税负债2500

　　贷：应交税费—应交所得税502,500.00

　　2014年12月31日，处置投资性房地产的会计处理：

　　借：投资性房地产—公允价值变动5,000,000.00

　　贷：公允价值变动损益5,000,000.00

　　借：银行存款1,100,000.00

　　贷：其他业务收入1,100,000.00

　　借：其他业务成本1,000,000.00

　　贷：投资性房地产—成本900,000.00

　　投资性房地产—公允价值变动100,000.00

　　同时将累计公允价值变动转入其他业务收入

　　借：公允价值变动损益100,000.00

　　贷：其他业务收入100,000.00

　　税务上的处理：税务上计提折旧9万，确认投资性房地产转让收入110万，计税成本63万（90-27），即确认转让所得47万（110-63），税务上比会计所得多计28万，因此，在申报2014年所得税时应调增应纳税所得额28万，应交企业所得税（100+28）*25%=32万。此时，资产的账面价值为零，计税基础（成本）也为零，年初的递延所得税负债余额7万全部转回。

　　借：所得税费用250,000.00

　　递延所得税负债70,000.00

　　贷：应交税费—应交所得税320,000.00